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固定资产初始账面价值与计税基础差异的特例

时间: 2024-06-12 00:18:10 |   作者: 松香树脂


  该问题的实质,就是固定资产会计核算的初始计量原值与计税基础的税会差异问题。

  在我国,在“以票控税”的思维和习惯下,发票有时直接就决定了固定资产的计税基础。

  比如,某企业贪图便宜,从某个人处购买一台二手设备,价值1万元,未取得发票。企业直接以个人的手写的收据入账。

  在这种情况下,二手设备作为固定资产入账的,账面价值就是1万元;但是,因没有发票,后续不得税前扣除,计税基础为0。

  类似的情况很多,不管是企业购置,还是自己建设的固定资产,发生的境内支出中如果属于增值税应税项目的,依据国家税务局总公告2018年第28号第九条规定需要取得发票作为税前扣除凭证的,就必须取得,否则就会导致其支出不能作为计税基础。

  超过正常信用条件延期支付固定资产采购款时,会计上会按照“实质重于形式”的原则,确认并计算“未确认融资费用”。

  而税务上则不需要按照“实质重于形式”的原则划出一部分,仍然是按照合同约定价款及发票金额确认计税基础。

  二者在原值与计税基础方面有明显的差异,直接引发后期折旧计算与税前扣除也会有明显的差异。

  案例:甲公司与乙公司达成一项采购合同。乙公司某项设备现销价格为100万元(不含税)。现合同约定,甲公司首付20万元(不含税),其余款项在满一年的时候支付,但是价格为102万元(不含税),即甲公司需要支付尾款82万元(不含税),增值税专用发票在收到款项时开具,税率13%。甲公司执行《企业会计准则》,购入设备作为固定资产使用,不需要安装。

  解析:甲公司超过正常信用条件延期支付固定资产采购款,具有重大融资成分,购入固定资产应按现销价格作为入账原值。

  税务方面:《企业所得税法实施条例》第五十八条规定,固定资产按照以下方法确定计税基础:外购的固定资产,以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的额外支出为计税基础。因此,该案例的固定资产计税基础为102万元。

  虽然会计和税务都规定满足资本化的条件的,都应资本化。但是涉及借款费用扣除的,税务方面限制规定较多,如果不满足税务规定,即使会计上满足资本化并计入了固定资产原值也不能计入计税基础。比如,股东未足额出资的借款利息、超过债资比的关联借款利息、非金融借款利率高于金融机构同期同类贷款利率等。

  对于因建造固定资产而发生的借款费用,只要满足会计准则对资本化条件要求的,均可以计入固定资产成本。但是,税法上对企业借款费用扣除却是有诸多限制,只要是不满足税法限制条件的借款费用均不能作为自行建造固定资产的计税基础。

  对于因建造固定资产而发生的人员工资、福利费、社会保险费、工会经费等,在会计上都应按照会计准则计入固定资产(在建工程)。但是,税法上对职工薪酬、福利费、工会经费、社会保险费等的支出却是有严格的规定,凡是不符合税法规定的支出不得在税前进行扣除,比如福利费有14%的比例限制。

  对于已达到预定可使用状态、但尚未办理竣工决算的固定资产,《固定资产》准则应用指南规定:应按照估计价值确认为固定资产,并计提折旧;待办理了竣工决算后,再按实际成本调整原来的暂估价值,但是不需要调整原已计提的折旧额。

  国税函[2010]79号规定:企业固定资产投入到正常的使用中后,由于工程款项尚未结清未取得全额发票的,可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础,待取得发票后调整。但该项调整应在固定资产投入到正常的使用中后12个月内进行。

  从以上规定能够准确的看出,对于自建固定资产的“暂估入账”,会计与税务的差异如下:

  《企业会计准则第4号——固定资产》第十一条规定,投资者投入固定资产的成本,应当按照投资合同或协议约定的价值确定,但合同或协议约定价值不公允的除外。

  第十二条规定,非货币性资产交换、债务重组、公司合并和融资租赁取得的固定资产的成本,应当分别按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》、《企业会计准则第12号——债务重组》、《企业会计准则第20号——公司合并》和《企业会计准则第21号——租赁》确定。

  《企业所得税法实施条例》第五十八条规定,通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式获得的固定资产,以该资产的公允市价和支付的相关税费为计税基础。

  在会计处理时,对于特殊行业的特定固定资产,确定其初始成本时,应考虑弃置费用,比如核电站设施的弃置费用。弃置费用的金额与其现值相比金额较大,需要仔细考虑货币时间价值。

  企业应按照《企业会计准则第13号——或有事项》规定,按照现值计算确定应计入固定资产初始成本的金额和相应的预计负债。但是,税务上认为会计处理确认的预计弃置费用并未实际发生或支出,不能计入固定资产计税基础;同时,会计上后期使用中分期摊销的利息费用,因同样原因也不能税前扣除。

  而税务方面,对于未来发生的,或不确定的事项,是不能作为固定资产计税基础。因此,固定资产的弃置费用,在未实际发生前,不能作为计税基础。返回搜狐,查看更加多



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